发信人: guijianqiu()
整理人: yvonneh(2000-12-03 15:06:49), 站内信件
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赋税是伴随着国家应运而生的，自从有了赋税，便有了征纳关系的存在。公元前
二十一世纪，夏建立了我国第一个奴隶制国家，当时“溥天之下，莫非王土”，
而奴隶也没有人身自由，赋税的特征并不明显，尽管史书上已有记载，即夏五十
而贡。但理论界仍有许多的争执。这时候的征纳关系显得比较模糊。直到春秋井
田制的推行，允许私田的存在，在鲁国推行了“初税亩”。既承认了私田存在的
合法性，又使征纳关系明显化。于是，因赋税而诱发的征纳冲突，在历史上的各
个时期都一再出现。尤其是在两千年的封建社会里，赋税往往成为农民起义的导
火线和组织百姓起义的口号。在秦始皇统治时期，修筑万里长城，采取了赋税最
古老的形式——力役,由于统治者的残暴，迫使陈胜，吴广揭竿而起，发动了我国
第一次农民起义。统治者愈是采取苛政，征纳矛盾愈是激烈。当然,也有一些开明
君主采取了广征薄赋，休养生息，鼓励生产的政策，于是出现国泰民安的盛世局
面，征纳关系出现短暂的融合。
新中国建立后，税收的性质发生了根本的变化，从而使征纳关系在根本利益上
保持了一致而趋于融合。当然，作为代表国家行使执法权力的税务机关及其工作
人员与纳税人之间的关系，不能说完全没有冲突。税收是凭着社会的公共权力参
与国民收分配的，其结果必然产生经济利益上的分割，引起产品所有权的转移。
在处理国家，企业与个人的利益关系上，应该说存在一定的矛盾。我们不能不清
醒地认识到，只要有税收存在就必然有偷税与反偷税的斗争，因此，征纳关系在
局部或个案上会形成一定的冲突。要致力于征纳关系的改善，最根本的一条是发
展经济，民富国强。我们必须建立良好的税收制度，公平合理的税收负担，科学
严密的征管体制，优质高效的服务措施。
十一届三中全会以来的二十多年，我国步入了一个光荣与梦想的时代，改革开放
形成了一股强劲的动力，推动了整个事业的发展，使古老的国度焕发出勃勃生机
，成为世界瞩目的投资热点，被理论界称为“淘金地。”但是，在改革发展的过
程中，由于新旧体制的磨擦，新旧观念的冲突，利益格局的调整，整个社会心理
发生了重大的变化，在这样一个转型期，随着税收渗透到社会生活的各个领域，
各种社会的，经济的矛盾愈来愈集中到税收工作上来，使征纳关系呈现出建国以
来空前的复杂局面。在这里，我着重从社会冲突，征纳环境和税收公平三个方面
探讨征纳关系的历史背景与现状，征纳关系的改善途径与展望。
一． 纳税观念淡化和厌税心理的形成是一个长期的历史过程，是政治，经济，文
化的多重积淀
赋税是一个古老的分配范畴，它伴随着国家的出现应运而生，正如马克思所说的
，“国家存在的经济体现就是捐税”。赋税从分配角度而言，它隶属于经济基础
的范畴，而从赋税制度的角度来看，它又归于上层建筑的范畴；因此，赋税不仅
对整个经济具有既受制于经济又反作用经济的巨大影响，而且对政治乃至于国家
政权产生强烈的震荡甚至导致政权更新换代。文化是社会意识形态的综合反映，
是社会生活的缩影，反映着人们的生活观念和生存方式的选择，它对赋税产生了
深远的影响。
中国有着五千年的灿烂文明。今天 ，我们登上令国人骄傲，令世人瞩目的万里
长城，惊叹这尉为壮观的工程，对古代劳动人民的智慧无不啧啧称赞的时候，翻
开历史，当年的秦始皇正是利用赋税最古老的形式力役来完成这一巨大工程的，
也正是严酷的苛政引发了我国第一次农民起义。在旧中国的赋税史上，绝大多数
统治者对赋税采取了掠夺式的征收方式，赋税成了搜刮民脂民膏的工具。从《诗
经》的名篇《硕鼠》的隐喻，到孟子《苛政猛于虎》的呐喊；从《阿房宫》富丽
堂皇的描写，到孟姜女千里寻夫的爱情悲剧的渲染；从柳宗元的《捕蛇者说》，
到杜甫笔下的《卖炭翁》。都淋漓尽致地揭露了统治者的残暴，自私，奢侈和贪
婪，痛斥了苛捐杂税的残酷与无情。与国家同生同灭的赋税原本是任何一个阶级
都有必须运用的一种形式，由于旧中国统治者的错误驾驭便钉上了耻辱的“十字
架”。而统治者对赋税别无选择和节制，管他生离死别，管他穷困潦倒，管他国
民万税？难怪百姓对赋税有切肤之痛，恨之入骨！
封建专制下形成的厌税心理对国民的思想影响持久而深远。新中国建立后，尽
管税收的性质发生了根本的变化，但旧的赋税观在人们的头脑中仍然根深蒂固，
加之，在我们的教课书中，向学生过多的宣传灌输税收的阶级性，淡化了国家存
在税收存在的客观必然性，始终把税收作为一个阶级压迫另一个阶级的工具，造
成人们对税收绝对化的非理性的认识，即税收等于剥削。促使人们对税收有一种
本能的排斥。即使如此，老百姓对赋税还是有掺杂既恨之又怕之的复杂心理，对
“皇粮国税”的认同也无可奈何的存在，但是，纳税观念出现“断层”主要是在
二十世纪的五十年代末到七十年代末的二十年间。1956年我国完成生产资料的社
会主义基本改造后，国营和集体成为我国所有制的两种基本形式。由于封建残余
思想的影响，加之照搬苏联模式实行中央集权，在经济上实行高度集中的计划经
济体制，在理论上对马克思赋税观错误僵化的理解，提出了社会主义“非税论”
和“无用论”的主张，忽视税收调节经济的作用，在这种错误理论的影响下，19
58年我国对国营企业采取了税利合一的上缴方式，尤其是史无前例的文化大革命
，税收被打入“冷宫”，完全丧失了调节经济的功能。1973年，我国税制再次精
简，当时对国营企业仅征收工商税，对集体企业征收工商税和工商所得税两种，
由于纳税人主要是企业，绝大多数公民尤其是城市公民对税收没有直接的接触，
以为社会主义不存在税收了，税收离人们的生活愈来愈远，其纳税观念完全淡化
了。改革开放以来，税收的作用得到了充分的利用和发挥，它逐渐渗透到社会生
活的各个方面，同时，征纳关系也愈来愈联系紧密，形成了错综复杂的局面。
二． 人治具有强大的惯性作用。一方面，我们的执法人们习惯于凭经验办事，另
一方面，人们对人治又具有观念上的认同，这成为依法治税的最大障碍，也是征
纳关系形成冲突的深层次的问题所在。
法制社会不等同于法治社会。虽然，我国的法制已逐步建立，而要实现由人治向
法治的根本转变并不轻而易举。首先，封建吏治思想在国民的头脑中一时无法根
除，人治在权力运用中还有相当大的市场。在封建社会里，吏治制度是国家政治
体制的基本特征。在这种官管民的制度下，国君治国赖于贤臣，百姓幸福赖于明
君的雨露恩泽，雪冤赖于清官的英明，地方兴旺赖于父母官的智慧谋略。可风人
们把命运维系在某个人的身上，而不是在谋求某种良好的制度上。重德治，轻制
度。评价官之好坏优劣的依据还是个人的品德修养。某地区专员抚养了五位贫困
小学生便在民间广为传颂，而一个地区的贫困却无人责难与非议。该专员是好人
还是好官呢？按照旧时吏治的观念便会得出“好人必是好官”的结论，可笔者认
为：好人未必是好官。秦始皇是中国有名的暴君，却也是政绩最显赫的皇帝，可
谓功过分明，不知如何评说？如今反腐败呼声极高，而要查办大案要案非得某大
领导发话不可，否则，事倍功半且举步维艰，一言中的，人治之根源也。当然，
在人治向法治的转型期，德治固然重要，而法治更为重要，否则，法治的目标何
以实现呢？
权力是没有灵魂的东西，而当它附在了有灵魂的人身上的时候，便变成了一根“
魔杖”，有聚敛和扩张的功能，一旦权力失去控制，它便会谋求个人和小团体利
益。人治最致命的弱点是对权力控制有主观随意性和局限性，于是便出现了权大
于法的客观现实，出现了权力越轨现象，出现了以权谋私违法乱纪行为。可见，
法治的重点是依法治权。尽管我国现有的监督体制比较齐全，形式多样，但真正
同时具备法律监督组织机关和法律监督手段的并不多，而且，各种监督形式活动
的内容，范围，权限，方式，程序等都有缺乏明确的规定，在实践中难以操作，
名不副实。通常驻情况下，执法部门的监督主要来自内部，监督主体和客体的同
位性，缺乏权力制衡是监督难以奏效的关键。
1． 把治税主体等同执法主体，使征纳关系形成不平等的关系，忽视纳税人权益
的现象比比皆是
依法治税是国家运用法律的形式来管理税收事务，其本质要求征纳双方都有必须
遵守税收法律。它的主体是人民群众；而执法主体是代表国家和政府行使执法权
力的税务机关及其工作人员。两个主体之间有着严格意义上的区别。有些人把依
法治税仅仅看成是税务部门的职责，显然是混淆了两个主体而产生的模糊认识。
应该说，依法治税人人有责。因为社会主义税收的性质是“取之于民，用之于民
”，从而说明税收与全体公民的利益息息相关。也有些人认为，依法治税就是税
务机关及其工作人员依法治纳税人，这更是一种错误观念。在这种错误思想的支
配下，征管方对纳税方必然居高临下，形成不对等的关系，出现执法上的主观随
意性。正因为如此，治税的重点恰恰是依法治税权。虽然从某种意义上来说，税
务机关代表国家执法权力，而纳税人必须履行法定的纳税义务，表面看来不存在
对等关系。但是，从现代法学的意义上讲，权力和义务是对等的，不能失之偏颇
或强高某一方，对纳税人来说，他们同样具有法律所赋予的权利，而且，能否认
真维护其权利本身也是衡量纳税人法律意识与用法水平的重要依据。可见，法律
面前人皆平等。在现实生活中，我们的一些执法人员态度傲慢，方法简单，盛气
凌人，甚至巧取豪夺，敲诈勒索，到了令人发指的地步。
2． 事权与财权的非对称性，收入与支出的矛盾重重，令地方政府陷入两难选择
的境地，政府行为规范虚置导致税收政策难以到位，行政干预税收执法令税务部
门有难言之隐，从而使征纳关系“山穷水尽”
实行分税制财政体制之后，确实调动了各级政府生财，聚财，理财的积极性，然
而，个别地方政府不按经济规律办事，错误地估计经济形势，盲目地追求经济的
高增长，收支矛盾日益突出，税收任务层层加码，甚至直接干预税收执法。在利
益的驱动下，寅吃卯粮，包税摊派，混库引税，改变税种，买卖税收等违法现象
层出不穷。发生在1994年5月至1997年4月间的金华县虚开增值税专用发票案令人
惊震，这例税案是一起典型的政府犯罪案。金华县前后参与虚开增值税发票的企
业过218户，税额多过9。2亿元，涉案30个省（区，市），24名党政干部和国家公
务员因此案而分别受到党纪政纪，法纪的追究。也有些地方政府为了追求所谓的
政绩，急功近利，不惜以牺牲收为代价，如为了吸引外资，增强区域性竞争能力
，纷纷出台各种优惠政策减税让利，严重背离了税权集中，税法统一的原则，影
响了税法的严肃性。政企分开，转变职能，是经济体制改革的客观要求，但是，
政府办企业，企业办社会这种思维定式一时难以改变，而且，政企职能交叉的现
状在短时期限内还将维持，企业断奶尚需一个过程，而政府“父爱主义”思想也
还难以根除。企业纳税有困难找政府成了习惯，政府找税务打招呼是不得已而为
之，税法只好“退居二线”作出让步。这种情况常使税务部门陷入两难选择，由
于政府的插足，征纳关系变得复杂化。
3． 有权部门尤其是对地方政府构成利益影响的部门对税收执法掣肘严重，是征
纳关系发生冲突的焦点
政府是各地的行政首脑机关，担负着改革，稳定，发展组织实施的重任，也是社
会各种矛盾的集散地。一些垂直管理的部门对地方的利益影响进而制约着政府的
行为使错综复杂的矛盾变得更为尖锐。以至于政令受阻和政府不政了，国将不国
了。在正常情况下，政府支持税务部门执法本是法治要求，理所当然的事，但部
门却掌握着制约地方经浊的筹码，迫使政府就范。时下税务干部常常发出这样的
感叹：有税源，又有钱的有权部门，税难得收；有税源，没有钱的单位，税收不
上。这些情况在现实中客观存在。有权部门对税务执法掣肘主要有三种类型：一
是直接掣肘。有权部门直接抗税，你若收了他的税，便利用职权找你的岔，扣你
的车，停你的电，关你的人；二是狐假虎威间接掣肘。你要依法办事，他便找政
府施加压力迫使你吃不了，蔸着走。三是相关掣肘。譬如：在收税与还贷，征税
与收费相矛盾的时候，税务部门也未必是“赢家”。尽管财务制度早有明文规定
：“先税后贷”，可现实中是“近水楼台先得月”；尽管理论上征税比收费更具
有强制性，但现实中“费挤税”的现象相当严重。据有关部门统计，全国有400个
收费大类，具体项目竟多达1000多种。经测算，1997年全国各类收费高达4000多
亿元。近年来，财政收入占GDP的比例逐年呈下降趋势，预算外非规范性收入竟高
于预算内规范性收入，从而弱化了财政的调控功能。有权部门对税收执法的掣肘
不仅影响了收入，更重要的是影响了纳税环境，使更多的纳税人产生攀比心理和
抵触情绪。
4． 税务部门执法权力与其担负的征管职责不对称，缺乏独立性和权威性；而执
法权力缺乏制衡机制和执法责任的不确定性导致行政效率低下乃至于个别执法人
员以税谋私的情况时有发生
具体地说，一是征管法赋予执法权具有相当的局限性，如：车辆的运营场所无疑
在公路上，但税务部门无权上路拦车；货币是纳税的基本形式，但税务部门无权
检查纳税人有个人存款。即使是纳税货物存放于私人住宅，税务部门无权进行搜
查。二是执法手段软化，缺乏司法保障体系，使许多税案得不到及时查处。三是
税务执法监督主要来自内部，监督的非独立性往往流于形式，缺乏刚性。四是执
法责任不明确，有法不依，执法不严，违法不究的现象俯拾皆是。尤其是个别害
群之马，不仅损害了税收执法形象，而且严重影响了甚至恶化了征纳关系。
5． 执法不力导致制度虚置与法制不健全并存是人治向法治转型期的基本特征，
也是使征纳关系发生冲突的重要因素所在
我们知道，市场经济说到底就是法制经济，而我国的市场经济尚处于发展中，并
未瓜熟蒂落，与之相适应的法制建设就必然处在这样一个过渡阶段。经过多年的
税制改革，尤其是1994年实行新税制以来，我国适应社会主义市场经济要求的税
收法制已基本建立，但还很不完善和完备；而且，与税收相关的法律法规有相互
脱节，相互抵触的情况。
第一， 就我国的税收法制而言，首先是立法层次不高，我国还没有建立一部税收
基本法。其次，我国的税制结构虽作了调整，但在税负总量设计上没有新的突破
，流转税比重过大与财产税比重过小的格局依旧没有变化。再次，税制滞后现象
严重，一些税种如房产税，土地使用税，屠宰税已完全老化。第二，我国刑法中
对涉税犯罪的惩治量刑太轻，对偷，逃，抗税犯罪行为不能形成强大的震慑力。
第三，执法不力导致制度虚置，尽管有诸多原因，但与执法人员的素质和责任有
直接的关系。应该说，税务人员正确执法不仞关系到正确处理国家与纳税人的利
益问题，而且也是依法治税的关键。同时，确保政策到位也是保证税收公平，消
除纳税人产生不公平感的关键。
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